Con la risoluzione n. 12/E del 14 febbraio 2025 l’Agenzia delle Entrate fornisce chiarimenti in merito alla tassazione, ai fini dell’imposta di donazione, delle c.d. ‘attribuzioni compensative’ che l’assegnatario dell’azienda o delle partecipazioni societarie è tenuto a liquidare in favore del legittimario non assegnatario.
Inquadramento normativo e prassi di riferimento
Il patto di famiglia è il contratto con il quale l’imprenditore trasferisce, in tutto o in parte, l’azienda e il titolare di partecipazioni societarie trasferisce, in tutto o in parte, le proprie quote, ad uno o più discendenti. Così recita l’articolo 768-bis del Codice civile.
Gli assegnatari dell’azienda o delle partecipazioni societarie sono tenuti a liquidare gli altri partecipanti al contratto, ove questi non vi rinunzino in tutto o in parte, con il pagamento di una somma corrispondente al valore delle quote previste dagli articoli 536 e seguenti; i contraenti possono convenire che la liquidazione, in tutto o in parte, avvenga in natura.
I beni assegnati con lo stesso contratto agli altri partecipanti non assegnatari dell’azienda sono imputati alle quote di legittima loro spettanti; l’assegnazione può essere disposta anche con successivo contratto collegato al primo purché in presenza degli stessi soggetti che hanno partecipato al primo contratto.
Secondo il Testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta sulle successioni e donazioni, aggiornato dal recente decreto legislativo n. 139 del 2024, nei patti di famiglia il trasferimento di aziende o rami di esse, di quote sociali e di azioni non è soggetto all’imposta a condizione che gli aventi causa rendano, contestualmente alla presentazione della dichiarazione di successione o all’atto di donazione o al patto di famiglia, apposita dichiarazione di impegno alla continuazione dell’attività o alla detenzione del controllo o al mantenimento della titolarità del diritto per almeno 5 anni.
Il mancato rispetto di tali condizioni comporta la decadenza dal beneficio e il pagamento dell’imposta in misura ordinaria, della sanzione amministrativa e degli interessi di mora decorrenti dalla data in cui l’imposta medesima avrebbe dovuto essere pagata.
L’agevolazione in parola si applica esclusivamente con riferimento al trasferimento effettuato tramite il patto di famiglia, e non riguarda anche l’attribuzione di somme di denaro o di beni eventualmente posta in essere dall’assegnatario dell’azienda o delle partecipazioni sociali in favore degli altri partecipanti al contratto.
Evoluzione della giurisprudenza di legittimità
La Corte di cassazione, con l’ordinanza n. 32823/2018, ha stabilito che il patto di famiglia è assoggettato all’imposta sulle donazioni per quanto concerne sia il trasferimento dell’azienda o della partecipazione dal disponente al discendente sia sulle ‘attribuzioni compensative’, precisando che quest’ultima corresponsione è assoggettata ad imposta in base all’aliquota e alla franchigia relative al rapporto tra assegnatario e legittimario.
Successivamente, con la sentenza n. 29506/2020, i giudici di legittimità hanno cambiato il proprio orientamento sostenendo che il conguaglio in favore dei legittimari non assegnatari anche se liquidato dall’assegnatario dell’azienda, ai fini fiscali va inquadrato come liberalità dell’imprenditore nei confronti dei legittimari non assegnatari.
La Cassazione ha concluso che la liquidazione del conguaglio ai fini impositivi costituisce una donazione del disponente in favore del legittimario non assegnatario, con conseguente attribuzione dell’aliquota e della franchigia previste con riferimento al corrispondente rapporto di parentela o di coniugio, precisando, altresì, che l’esenzione prevista dalla disciplina si applica solo al trasferimento dell’azienda e delle partecipazioni societarie in favore del discendente beneficiario, non anche alle liquidazioni operate da quest’ultimo in favore degli altri legittimari.
Indicazioni di prassi e gestione dei procedimenti pendenti
In conclusione l’Amministrazione finanziaria chiarisce che ai fini dell’applicazione dell’imposta di donazione alle ‘attribuzioni compensative’ disposte dall’assegnatario dell’azienda o delle partecipazioni societarie in favore del legittimario non assegnatario, l’aliquota e la franchigia sono determinate tenendo conto del rapporto di parentela o di coniugio intercorrente tra disponente e legittimario non assegnatario.
Gli Uffici sono pertanto invitati a riesaminare i procedimenti pendenti interessati dalla questione, alla luce dei chiarimenti forniti.
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